יוזמים פינוי בינוי במתחם הכולל דירות עמידר? שימו לב לפלונטר המע"מ

יזמי פינוי בינוי זכאים להטבת מע"מ מפליגה בפרוייקטים של פינוי בינוי. אלא שההטבה הזו לא חלה אם היזם מוסר יותר מדירת תמורה אחת לאותו גורם. משמעות הדבר היא שאם מתחם הפינוי בינוי כולל מספר דירות בבעלות מדינת ישראל המיועדות לדיור ציבורי ("דירות עמידר"), על מסירת דירות התמורה למדינה לא תחול ההטבה במע"מ. על בעיה זו ועל הפתרונות האפשריים – ברשימה זו.

מבוא

חוק מיסוי מקרקעין קובע שעסקת פינוי בינוי היא עסקת חליפין (קומבינציה) מסוג "מכר מלא", במסגרתה בעל הדירה מוכר ליזם את מלוא זכויותיו בדירת מגורים, ותמורתן הוא מקבל דירה חדשה, חלופית. ככלל, עסקה כזו חייבת במס שבח ומס רכישה. אך על מנת לעודד עסקאות פינוי בינוי, חוק מיסוי מקרקעין קובע פטורים ממס בתנאים מסוימים.

סעיף 49כב לחוק מיסוי מקרקעין מעניק פטור ממס שבח בעסקאות פינוי בינוי (בכפוף לתקרה על גובה התמורה הניתנת לבעלים כנגד הדירה הקיימת). הסעיף קובע שהפטור יינתן לאדם המוכר ליזם דירת מגורים אחת בלבד במתחם הפינוי בינוי, ותמורתה מקבל דירת מגורים אחת בלבד (ניתן להוסיף לדירת המגורים החלופית גם תמורה כספית). סעיף 49כד לחוק מעניק פטור ממס רכישה באותן נסיבות. על כן, אדם שבבעלותו מספר דירות מגורים במתחם פינוי בינוי, אשר תמורתן הוא מקבל מספר דירות מגורים חלופיות, יהיה זכאי לפטור ממס שבח רק על דירה אחת מבין הדירות הקיימות, ולפטור ממס רכישה רק על אחת מבין הדירות החלופיות שתתקבלנה.

ככלל, מכירת דירת מגורים ע"י יזם נדל"ן חייבת גם במע"מ, אך סעיף 31א לחוק מס ערך מוסף קובע חריג לעסקאות פינוי בינוי. לפי הסעיף, אם חל פטור ממס שבח בהתאם להוראות סעיף 49כב לחוק מיסוי מקרקעין, אזי על מסירת דירת מגורים חלופית אחת מהיזם לבעלים (אם שוויה אינו עולה על גובה תקרת הפטור בחוק מיסוי מקרקעין) יחול מע"מ בשיעור אפס. מע"מ בשיעור אפס הוא הטבה משמעותית, במסגרתה מוענק ליזם פטור ממס עסקאות על המכירה, לצד זכות לניכוי מס תשומות על השירותים והטובין שרכש לצורך ביצוע העסקאות הנ"ל.

"דירות עמידר" – מספר דירות בידי אותם בעלים

מצב שכיח בפרוייקטים של פינוי בינוי הוא כאשר מדינת ישראל מחזיקה במספר דירות במתחם. מדובר בדרך כלל בדירות המיועדות לדיור ציבורי ומנוהלות על ידי חברות ממשלתיות כגון "עמידר" ו"חלמיש". תופעה זו נפוצה יחסית בפרוייקטים של פינוי בינוי, שכן פרוייקטים אלו נועדו (בין השאר) לשקם אזורים נחשלים ושכונות בעלות אוכלוסייה מוחלשת, בהם הדיור הציבורי הוא שכיח יותר. זאת לעומת פרוייקטים של תמ"א 38, אשר נפוצים יותר באזורים "חזקים" מבחינה סוציו-אקונומית, ולכן בהם הסיכוי להיתקל בדיור ציבורי הוא נמוך יותר.

אם כן, כאשר אדם מחזיק במספר דירות באותו מתחם, הטבות המס המוקנות בעסקאות פינוי בינוי לא יחולו באופן מלא. נראה להלן מהן השלכות המס כאשר מדובר ב"דירות עמידר" המוחזקות על ידי מדינת ישראל:

מס שבח על מכירת הדירות הקיימות בידי המדינה – אמנם הפטור ממס שבח בסעיף 49כב לחוק מיסוי מקרקעין יחול רק על דירה אחת, אך כיוון שמדובר בדירות בבעלות המדינה, חל סעיף 42 לפקודת הפרשנות, הקובע כי דבר חקיקה לא יכול להשית על המדינה חובה, למעט אם הדבר נאמר בו מפורשות. היות שחוק מיסוי מקרקעין לא קובע מפורשות שמס שבח יוטל על מדינת ישראל, לא יחול מס שבח על "דירות עמידר".

מס רכישה על קבלת הדירות החלופיות בידי המדינה – אותו דין יחול גם במס רכישה. לאור סעיף 42 לפקודת הפרשנות, לא יחול מס רכישה על המדינה בגין קבלת דירות חלופיות ל"דירות עמידר".

מע"מ על רכישת הדירות הקיימות על ידי היזם – מדינת ישראל מוגדרת בחוק מע"מ כ"מוסד ללא כוונת רווח" (מלכ"ר). חוק מע"מ והתקנות מכוחו מתייחסות למצב בו מלכ"ר מוכר נכס מקרקעין למי שעיסוקו במקרקעין, ומכאן שהחבות במע"מ מוטלת מפורשות על המדינה, ועליה לשאת בו. את המע"מ יכולה המדינה "לגלגל" על היזם, אשר ישלם אותו מצד אחד, וינכה אותו כמס תשומות מצד שני. על כן, ליזם לא ייגרם חסרון כיס כתוצאה מהחבות במע"מ.

מע"מ על מכירת הדירות החלופיות מהיזם למדינה – כאן טמונה הבעיה העיקרית של "דירות עמידר". בניגוד לכל המיסים הנ"ל, אשר מוטלים על המדינה, מע"מ על מכירת הדירות החלופיות מוטל על היזם, עליו מן הסתם לא חל סעיף 42 לפקודת הפרשנות, ומכאן שהוא חייב במע"מ. זאת ועוד, כזכור, הטבת המע"מ בשיעור אפס חלה על מכירת דירה אחת בלבד בידי היזם, ומכאן שמכירת מספר רב של דירות חלופיות למדינה עשויה להשית על היזם מע"מ בסכומי עתק. נניח שבמתחם פינוי בינוי קיימות עשר "דירות עמידר" בבעלות המדינה, שכנגדן מקבלת המדינה עשר דירות חלופיות חדשות, ששווי כל אחת מהן הוא 2 מיליון שקלים (כולל מע"מ). בעוד שעל מסירת דירה חלופית אחת יחול מע"מ בשיעור אפס, על תשע הדירות האחרות יחול מע"מ מלא. מאחר שמרכיב המע"מ בכל דירה הוא כ-290,000 שקלים, המע"מ שיחול על תשע הדירות הוא בסך 2.6 מיליון שקלים. לכל הדעות מדובר בסכום גבוה מאוד.

פתרונות אפשריים

לבעיית החבות במע"מ שתוארה לעיל קיים פתרון "בקנה" והוא תיקון החוק. קיימת יוזמה לתיקון סעיף 49כב לחוק מיסוי מקרקעין במסגרת חוק ההסדרים. מוצע לקבוע כי בעסקת פינוי בינוי הכוללת דירות בבעלות מדינת ישראל הנמכרות ליזם, יחול פטור ממס שבח על כל אחת מהדירות הללו. כזכור, לפי סעיף 31א לחוק מע"מ, ההטבה של מע"מ בשיעור אפס במכירת דירה חלופית ע"י היזם מתואמת עם הפטור ממס שבח שחל על הבעלים. לכן, הרחבת הפטור ממס שבח על כל הדירות הקיימות שבבעלות המדינה תגרור גם תחולה של מע"מ בשיעור אפס על כל הדירות החלופיות שתימכרנה ע"י היזם למדינה.

יש להוסיף ולציין כי לפי נוסח הצעת חוק ההסדרים, הרחבת תחולת ההטבות תחול על עסקאות פינוי בינוי שייחתמו מיום התיקון ועד 31 בדצמבר 2023. לדעתנו, ככל שההצעה לתיקון תתקבל, יש להחילה באופן קבוע ולא כהוראה זמנית. בנוסף, רצוי להחילה על עסקאות ש"יום המכירה" שלהן יחול מיום התיקון ואילך, ולא על עסקאות שייחתמו מיום התיקון ואילך. כידוע, בעסקאות פינוי בינוי קיימת דחיה של אירוע המס ("יום המכירה") לתחילת עבודות הבניה או למועד התקיימות התנאים המתלים בהסכם הפינוי בינוי – והתנאים המתלים הם רבים והתמלאותם אורכת שנים רבות. ואם לצורך מס, המועד החשוב הוא "יום המכירה", ראוי לדעתנו שתחולת התיקון תיקבע לפי מועד זה ולא לפי מועד החתימה.

פתרון אפשרי נוסף לבעיה טמון בכך שהטבות המס לעסקאות פינוי בינוי מוענקות בתנאים מסוימים גם לדיירים שאינם בעלים או חוכרים, והן מוענקות גם לשוכרים, דיירים מוגנים ופולשים. לאור זאת, טענה אפשרית היא שמי שמוכר את הדירה ליזם אינו מדינת ישראל (הבעלים) אלא הדיירים הזכאים לדיור ציבורי. על כן, לכאורה לא מדובר ביישות אחת המוכרת מספר רב של דירות, אלא במספר רב של דיירים-מחזיקים, אשר כל אחד מהם מוכר את זכויותיו בדירה אחת. כל אחד מאותם מחזיקים יזכה לפטור ממס שבח וממס רכישה (שהרי הוא מוכר דירה אחת ומקבל דירה חלופית תמורתה), והיזם יזכה למע"מ בשיעור אפס. יש לציין שטענת המכירה בידי הדיירים אינה טענה פשוטה, שכן לרוב הגוף שמתקשר עם היזם הוא חברת הדיור הציבורי (בשם מדינת ישראל) ולא הדיירים עצמם.

סיכום

הדרישה בחוק מיסוי מקרקעין שאדם ימכור דירה אחת ויקבל דירה אחרת תמורתה מכה גלים ויוצרת בעיה אקוטית של חבות במע"מ דווקא, המטילה עול תזרימי כבד על יזמי פינוי בינוי. ספק רב אם המחוקק ראה לנגד עיניו את הבעיה הזו, אי שם בשנת 2002 כשהפרק של פינוי בינוי נוסף לחוק מיסוי מקרקעין. על כן, מן הראוי להביא את הבעיה לידי סיום לא על דרך פרשנות, אלא בחקיקה או בהוראה ברורה של רשות המיסים, לפיה הטבת המע"מ בעסקאות פינוי בינוי תחול על כל הדירות שמוסר היזם למדינה.

נהנית מהמאמר? אפשר לשתף

מאמרים נוספים שאולי יעניינו אותך